El 5 de junio de 2018 fue publicada la Directiva DAC6, transpuesta el 30 de diciembre de 2020 mediante la publicación en el BOE de la Ley de transposición de la Directiva DAC6. Dicha ley introduce dos nuevas disposiciones adicionales (23.ª y 24.ª) en la Ley General Tributaria.
El desarrollo reglamentario de la Ley de transposición de la Directiva DAC6 ha sido aprobado por el Real Decreto 243/2021, que modifica un Reglamento ya existente.
Asimismo, han sido publicadas el pasado 13 de abril en el BOE la Orden Ministerial que aprueba los distintos modelos de declaración de las operaciones sujetas a la obligación de comunicación (i.e. Modelos 234, 235 y 236) y la Resolución que aprueba los modelos de comunicaciones entre los intervinientes en dichas operaciones.
I. Objetivos de la DAC6
La DAC6 establece la obligación de comunicación de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal potencialmente agresiva con dos fines principales:
(i) obtener información con el objetivo de luchar contra la elusión y la evasión fiscal; y
(ii) disuadir respecto de la realización de mecanismos de planificación fiscal agresiva.
II. Obligados a comunicar
Estarán obligados aquellas personas o entidades que tengan la consideración, de acuerdo con la DAC6 y el Reglamento, de intermediarios o de obligados tributarios interesados.
Tienen la consideración de intermediarios aquellos que diseñen, comercialicen, pongan a disposición para su ejecución o gestionen la ejecución de un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información. También tendrá esta consideración cualquiera que conozca o razonablemente quepa suponer que conoce que se ha comprometido a prestar ayuda, asistencia o asesoramiento con respecto a las actividades anteriores.
Tienen la consideración de obligados tributarios interesados, aquellos a cuya disposición se haya puesto, para su ejecución, un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación de información o que se dispongan a ejecutar o hayan ejecutado la primera fase de tales mecanismos siempre que no exista intermediario obligado a la presentación de la declaración.
III. Operaciones que se deben comunicar
Se deberá comunicar:
- Información relativa a mecanismos transfronterizos en los que concurran alguna de las señas distintivas determinadas en el Anexo IV de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero, con las especialidades establecidas por el artículo 47 del Reglamento;
- Información de actualización de mecanismos transfronterizos comercializables; e
- Información de la utilización en España de los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación.
Son señas distintivas las siguientes:
a) Señas distintivas vinculadas al criterio del beneficio principal.
(i) Una cláusula de confidencialidad, con respecto a otros intermediarios o a las autoridades tributarias, relativa a la ventaja fiscal que se podría obtener mediante el mecanismo en cuestión.
(ii) Honorarios del intermediario fijados en función del beneficio fiscal.
(iii) Documentación o estructura normalizadas que no necesitan adaptación sustancial para su ejecución.
(iv) Medidas artificiosas consistentes en la adquisición de una sociedad con pérdidas.
(v) La conversión de renta en capital, donaciones u otras categorías de renta sujetas a un gravamen inferior o fiscalmente exentas.
(vi) La existencia de operaciones circulares que dan lugar a la “ida y vuelta” de fondos en la que no se retribuya ninguna función comercial real o que se produzca una compensación o anulación de operaciones.
b) Señas distintivas vinculadas a operaciones transfronterizas.
(i) Deducibilidad de los pagos transfronterizos efectuados entre dos o varias empresas asociadas en determinados casos.
(ii) Reclamación en más de una jurisdicción de deducciones por la misma depreciación del activo o de deducciones por doble imposición en relación con una misma renta o capital.
(iii) Transferencias de activos con una diferencia significativa en el importe considerado pagadero como contrapartida en las jurisdicciones implicadas.
c) Señas distintivas relativas al intercambio automático de información sobre cuentas financieras y titularidad real.
(i) Menoscabo de la obligación de comunicar información.
(ii) Cadena de titularidad formal o real no transparente.
d) Señas distintivas relativas a los precios de transferencia.
(i) Utilización de un régimen de protección unilateral (i.e. “safe harbour rule”), mediante el que determinada categoría de operaciones o contribuyentes queden eximidos de ciertas obligaciones en materia de precios de transferencia de un país en virtud de dicho régimen establecido por su normativa interna.
(ii) Transmisión de activos intangibles difíciles de valorar.
(iii) Determinadas transferencias transfronterizas, entre sociedades del mismo grupo si el resultado de explotación (EBIT) anual previsto, durante los tres años posteriores a la transferencia, del ordenante u ordenantes es inferior al 50 % del EBIT anual previsto de no haberse realizado la transferencia.
Las señas distintivas de la categoría a) anterior, así como algunas señas distintivas de la categoría b) apartado (i) sólo podrán tenerse en cuenta cuando se atengan al criterio del beneficio principal.
El criterio del beneficio principal se tendrá por satisfecho cuando se pueda determinar que el beneficio principal o uno de los beneficios principales que una persona puede esperar razonablemente de un determinado mecanismo es la obtención de un beneficio fiscal.
No tendrán la consideración de mecanismo objeto de declaración aquellos basados en regímenes fiscales comunicados y expresamente autorizados por una Decisión de la Comisión Europea.
IV. Excepciones a la obligación de declaración
a) Deber de secreto profesional
Los intermediarios que presten asesoramiento consistente únicamente en evaluar la adecuación del mecanismo a la normativa aplicable quedarán dispensados por el deber de secreto profesional. Deberán comunicar fehacientemente la exención a las demás partes.
b) Presentación por otro obligado
Aquellos obligados a presentar declaración quedarán eximidos de esta obligación en caso de que otro obligado a declarar presente la declaración y se lo comunique fehacientemente.
c) Presentación en otro Estado miembro
Se dispensa de la obligación de declaración en caso de existir también esta obligación en otro Estado miembro, siempre y cuando se disponga de prueba fehaciente de la presentación de la declaración en el otro Estado miembro.
Dichas comunicaciones fehacientes son obligaciones de información entre particulares, sin que se deban dirigir a la Administración Tributaria. Su formato es flexible y su contenido se debe ajustar a los modelos aprobados por la Resolución.
V. Declaraciones y plazos de presentación
a) Declaración de determinados mecanismos de planificación fiscal
Se presentará a través del Modelo 234 dentro de los 30 días naturales siguientes al nacimiento de la obligación de declarar.
b) Información de actualización de los mecanismos transfronterizos comercializables
Se presentará a través del Modelo 235 con carácter trimestral, dentro del mes natural siguiente a la finalización del trimestre natural en el que se hayan puesto a disposición.
c) Información de la utilización de los mecanismos transfronterizos de planificación
Se presentará a través del Modelo 236 con carácter anual, dentro del último trimestre del año natural siguiente a la utilización.
VI. Régimen sancionador
Constituyen infracciones tributarias los siguientes supuestos:
a) Falta de presentación en plazo o presentación defectuosa de la declaración. Implica una sanción con límites mínimo de 4.000 euros y máximo del importe de los honorarios percibidos o a percibir por cada mecanismo, o el valor del efecto fiscal derivado de cada mecanismo, o el valor de mercado de la actividad del intermediario. La presentación extemporánea sin requerimiento previo conlleva la reducción al 50 por ciento de la sanción.
b) Presentación de las declaraciones por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos existiendo esa obligación. Implica una sanción entre 750 y 1.500 euros.
c) Falta de comunicación o comunicación defectuosa de la dispensa por secreto profesional al resto de participantes del mecanismo. Implica una sanción de 600 euros. Esta sanción será la correspondiente a la falta de declaración cuando la falta de comunicación concurra con la falta de declaración por otra parte que habría resultado obligada a ello.
d) Falta de comunicación o comunicación defectuosa de la presentación de la declaración. La infracción será leve, implicando multa pecuniaria fija de 600 euros.
A su vez, el Reglamento precisa que los datos a incluir en las declaraciones tendrán la consideración de conjuntos de datos, con el consiguiente impacto a efectos del régimen sancionador.
VII. Régimen transitorio
Existe un régimen transitorio de las obligaciones de información de los mecanismos cuya obligación de comunicación haya surgido con anterioridad a la entrada en vigor de la Orden Ministerial, siendo el plazo de declaración de los mismos 30 días naturales a partir del 14 de abril de 2021, habiendo, por tanto, vencido en la actualidad dicho plazo voluntario de declaración.
Andrés Máiz | Asociado
